Menu Zamknij

Posiłki w stołówce szkolnej dla uczniów nie podlegają VAT dla nauczycieli zaś podlegają VAT

Gmina nie występuje jako podatnik VAT w przypadku odpłatnych usług wyżywienia uczniów oraz odpłatnego wydawania duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych. W tym przypadku zastosowanie znajduje art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
Natomiast w przypadku świadczenia przez Gminę odpłatnych usług dostawy posiłków nauczycielom, Gmina występuje jako podatnik VAT. W tym przypadku nie znajduje zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT dostawca towarów i usług nie jest podatnikiem w przypadku kumulatywnego spełnienia dwóch warunków:

  1. czynności muszą być wykonywane przez podmiot prawa publicznego oraz
  2. muszą być one wykonywane przez ten organ działający w charakterze organu władzy publicznej.

Dla opodatkowania VAT, znaczenie ma charakter podejmowanych zadań, a nie forma ich realizacji. Organy władzy publicznej działają w charakterze podatników tylko wtedy, gdy wykonują czynności, które nie mieszczą się w ramach ich zadań albo wykonują czynności, które wprawdzie mieszczą się w ramach ich zadań, jednak są wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Do zadań własnych gminy należy m.in. realizacja spraw związanych z edukacją publiczną (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym). W pojęciu edukacji publicznej mieści się prowadzenie szkół podstawowych. Nie można mówić o działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzonej przez gminę w przypadku wydawania duplikatów legitymacji szkolnych czy posiłków w stołówkach dla uczniów szkół.

Co do statusu Gminy jako podatnika w odniesieniu do świadczeń polegających na odpłatnym wydawaniu duplikatów legitymacji oraz świadectw szkolnych, wskazać należy, że wynagrodzenie z tego tytułu jest ograniczone na podstawie przepisów prawa administracyjnego. Brak w przypadku tych czynności charakterystycznej dla umów zawieranych przez przedsiębiorców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, swobody kształtowania ceny, opartej wyłącznie o kalkulację ekonomiczną. Ustawa ogranicza bowiem w tych przypadkach dowolność kształtowania treści zobowiązania po stronie osoby otrzymującej duplikat. Podstawę prawną ograniczenia zawiera art. 11 ust. 2 pkt 2 ustawy o systemie oświaty. W wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w tych przepisach wydano zaś akt wykonawczy, w których ograniczono wysokość pobieranych opłat. Ograniczenie to wynika z § 26 ust. 3 rozporządzenia MEN z 26 kwietnia 2018 r. w sprawie świadectw, dyplomów państwowych i innych druków szkolnych. Z przepisu tego wynika, że w zależności od rodzaju wydawanego duplikatu, należność z tego tytułu ma być równa kwocie opłaty skarbowej od legalizacji dokumentu lub ma odpowiadać kwocie opłaty skarbowej od poświadczenia własnoręczności podpisu.

Prawne ograniczenie wysokości opłat pobieranych za wydawanie duplikatów świadczy o tym, że wydający je podmiot działa władczo, co stoi na przeszkodzie uznaniu Gminy w tym zakresie za podatnika VAT.

Gmina nie będzie zatem podatnikiem podatku VAT realizując zadania w zakresie edukacji w polegające na świadczeniu usługi wyżywienia uczniów.

Zorganizowanie stołówki (wyżywienia) dla uczniów jest zadaniem szkoły realizowanym w ramach szeroko pojętej edukacji, które należy do zadań publicznych gminy realizowanych jako organ władzy publicznej (art. 106 ustawy – Prawo oświatowe). Art. 1 i art. 8 tej ustawy wskazuje, że gmina realizuje poprzez zakładanie i prowadzenie szkół, przedszkoli i innych placówek oświatowych, zapewniając powszechne, równe i bezpłatne kształcenie, wychowanie i opiekę. W celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę (art. 106 ust. 1). Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (art. 106 ust. 2). Warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę (art. 106 ust. 3). W myśl art. 106 ust. 5 tej ustawy organ prowadzący szkołę może zwolnić rodziców albo pełnoletniego ucznia z całości lub części opłat, w przypadku szczególnie trudnej sytuacji materialnej rodziny oraz w szczególnie uzasadnionych przypadkach losowych.

Pobierane opłaty z tego tytułu, nie mają charakteru komercyjnego i nie odbywają się na zasadach rynkowych. W kalkulacji opłaty wnoszonej przez uczniów (wzgl. ich rodziców lub opiekunów) ujęte są jedynie koszty zakupu produktów niezbędnych do przygotowania posiłków. Do opłat wnoszonych za korzystanie przez dzieci z posiłku nie wlicza się bowiem wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Poza skalkulowanym kosztem tzw. wsadu do kotła, pokrywanym z opłat za posiłki dla uczniów (z zastrzeżeniem wyłączeń z art. 106 ust. 5 i 6 ustawy – Prawo oświatowe), pozostałe wydatki związane z zapewnieniem uczniów posiłków ponosi Gmina. Wysokość opłat jest zatem regulowana ustawowo i ustalana przez dyrektora w porozumieniu z organem prowadzącym. Pobierane przez nie opłaty nie mają charakteru komercyjnego, bo ich wysokość jest regulowana, a gminie nie przysługuje możliwość jej dowolnego ukształtowania z nakierowaniem na zysk ekonomiczny.

W przypadku działania gminy w sferze tzw. imperium (wykonywania władztwa), stosunki prawne powstają w dominującym stopniu w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji, która na plan dalszy spycha cywilnoprawny charakter zawieranych umów. Strony tego stosunku nie mają bowiem pełnej swobody co do ustalania jego treści, albowiem ograniczają je przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego. Opłata ta ma zatem charakter opłaty publicznoprawnej i nie podlega przepisom ustawy o VAT (zob. wyrok NSA z 9 czerwca 2017 r. I FSK 1271/15).

Wypełniając obowiązki wynikające z powołanych przepisów Gmina realizująca tzw. zadania własne, zarówno pobierając opłaty za wyżywienie uczniów szkół podstawowych jak i za wydawanie duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych, występuje jako organ władzy, a nie jako podatnik VAT. Wskazane powyżej okoliczności świadczą o tym, że tych sfer działalności gminy, realizowanej przez jej jednostkę organizacyjną (szkołę) nie można kwalifikować jako działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Gmina jest jednak podatnikiem VAT w przypadku odpłatnej usługi wyżywienia nauczycieli. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 13 września 2018 r. (III SA/Gl 258/18), stwierdził, że usługi te nie wiążą się ściśle z realizowaniem przez gminę zadań publicznych związanych z edukacją uczniów. Zgodnie z art. 106 ust. 1 i 4 Prawa oświatowego szkoła może zorganizować stołówkę w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

Tym samym wyłącznie opłaty za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej objęte są preferencyjną metodą ich kalkulacji (nieuwzględniającej wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki). Zatem dostawa wyżywienia personelowi pedagogicznemu nie jest objęta art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Sprzeciwiają się temu zapisy art. 106 ust. 1 i 4 Prawa oświatowego, dotyczące wyłącznie organizacji wyżywienia uczniów.

Utrzymywanie stołówek szkolnych służy nadto zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców tej wspólnoty samorządowej w zakresie edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym). Wydawanie w niej posiłków uczniom służy realizacji zadań szkoły, a co za tym idzie – powinności gminy w zakresie edukacji publicznej. Natomiast w odniesieniu do pracowników placówek oświatowych gmina nie zaspokaja wprost potrzeb w zakresie edukacji publicznej. Stąd świadcząc odpłatnie usługi ich wyżywienia Gmina działa jako podatnik VAT.

Stwierdził tak WSA w Gorzowie Wlkp. w wyroku z 13 grudnia 2018r. (I SA/Go 472/18).

Wojewódzkie sądy administracyjne w licznych wyrokach zgodne są co do ww. wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (zob. najnowsze wyroki WSA: z 19 września 2018 r. I SA/Wr 628/18, , z 30 października 2018 r. I SA/Rz 632/18, z 7 listopada 2018 r. I SA/Gl 871/18, z 22 listopada 2018 r. I SA/Ke 369/18).

Jest to zatem kolejny wyrok w sprawie wyłączenia z VAT (nie podlegania VAT) usług wyżywienia uczniów oraz odpłatnego wydawania duplikatów świadectw szkolnych i legitymacji szkolnych oraz zwolnienia od VAT (będące jednym z rodzajów podlegania VAT) usług dostawy posiłków nauczycielom.

Tym samym można uznać, iż WSA w Gorzowie Wlkp. wydając wyrok z 13 grudnia 2018r. (I SA/Go 472/18), ukształtował jednolitą linię orzeczniczą w ww. zakresie.

 

Autor opracowania:
Elżbieta ROGALA, ekspert podatku VAT w budżecie